En la Congreso de ENTORNO GESIA AIE celebrada en Madrid el pasado mes de octubre, D. Francisco Gabás Gracia, miembro de la Agrupación, impartió una interesante charla sobre los diferentes problemas con los que los auditores individuales y pequeñas firmas de auditoría nos hemos enfrentado al adaptar las nuevas normas de auditoría NIA-ES en los trabajos realizados sobre las cuentas anuales del 2014, primer ejercicio en el que era de aplicación el nuevo marco normativo establecido por Resolución de 15 de octubre de 2013 del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas, por la que se aprobaron las nuevas Normas Técnicas de Auditoría  resultados de la adaptación de las Normas de Auditoría para su aplicación en España (NIA-ES).

Muchos y variados han sido los problemas que en los despachos y pequeñas firmas de auditoría han surgido como consecuencia de la puesta en  marcha de la nueva normativa algunos de los cuales, y en línea con la ponencia antes, citada voy a abordar en este artículo.

General

El mayor de los problemas con el que nos hemos encontrado ha sido el cambio de mentalidad que supone la nueva normativa y la consiguiente modificación de una gran parte de la metodología de auditoría aplicada hasta ahora. La terminología utilizada por las NIA-ES, la nueva estructura de sus diferentes normas y sobre todo el nuevo enfoque de riesgos, ha exigido un esfuerzo considerable por parte de los auditores que ha redundado en horas de dedicación, formación y revisión, lo que obviamente ha tenido un efecto negativo sobre los ya mermados márgenes de los trabajos de auditoria asumidos por los despachos y pequeñas firmas de auditoría.

Inicialmente se nos indicó que muchas de la nueva normativa ya estaba contenida en las viejas normas técnicas y que los cambios eran de carácter semántico, es más, algunas de las normas derogadas ya habían sido adaptadas recientemente a las internacionales. Sin embargo, si bien lo anterior era parcialmente cierto, la aplicación práctica del nuevo marco normativo supone un profundo impacto en los sistemas y procedimientos de auditoría hasta ahora utilizados. La modificación de antiguos usos, no ha sido ni sigue siendo una tarea fácil y resulta más complicada contra mayor sea el tamaño de la firma.

El proceso de adaptación ha requerido un importante esfuerzo por parte de las Corporaciones Profesionales en la impartición de cursos y publicación de guías orientativas para la aplicación de las nuevas normas. Solamente lamento que, como consecuencia de la existencia de dos corporaciones, no se haya producido la adecuada coordinación y homogeneización de directrices e interpretaciones para la puesta en práctica de las NIA-ES.

 

Auditoría basada en riesgos

La  auditoría con las NIA-ES se basa en la identificación de eventuales riesgos de incorrecciones materiales que, como consecuencia de errores o fraudes, afecten a los estados financieros auditados. El concepto de riesgo no es nuevo, sin embargo lo realmente novedoso es la relevancia que las nuevas normas conceden a su identificación y evaluación.  Este ha sido uno de los aspectos más difíciles de transmitir a los equipos de trabajo. Hasta ahora, bien o mal, el enfoque se centraba en la imagen fiel que las cuentas anuales formuladas por la entidad debería reflejar tanto en los estados financieros como en la información revelada en la memoria.

Si difícil es la identificación de los eventuales riesgos de incorrección material, más lo es su evaluación, lo que supone un ejercicio del juicio profesional de los miembros del equipo de trabajo a fin de determinar, con un razonable grado de precisión, el probable impacto que pudieran tener sobre los estados financieros y, consecuentemente, si tales riesgos se consideran significativos o no.

 

Carta propuesta o contrato

La nueva normativa establece requerimientos adicionales relativos a los acuerdos firmados entre el auditor y su cliente lo que ha exigido la modificación de las cartas propuestas o contratos todavía vigentes, lo que en algunos casos ha dado lugar a problemas a la hora de explicar a los clientes determinados cambios de los nuevos modelos especialmente los relativos a la responsabilidad de la dirección y de los miembros del Órgano de Administración de la entidad, así como respecto al término de fraude utilizado en la carta propuesta-contrato, no del gusto de muchos de nuestros clientes. Este tipo de problemas ha supuesto la negativa de algunos clientes a firmar las propuestas modificadas y, como era de esperar, en otros han aprovechado para solicitar bajadas de los honorarios ya acordados.

Planificación

La planificación cobra una mayor relevancia y complejidad en la nueva normativa, especialmente por la importancia que, como se ha indicado anteriormente, se concede a la identificación de los riesgos de incorrección material y a la determinación de los procedimientos de auditoría que, a modo de respuesta, permitan reducir dichos riesgos a unos niveles razonablemente bajos..

En mi opinión, las NIA-ES abordan el proceso de planificación de forma más completa que las anteriores normas técnicas y son más exigentes en cuanto que requieren un alto grado de conocimiento previo de la entidad, incluido su control interno y sus sistemas de tratamiento de la información (TI) para poder diseñar la estrategia y plan de auditoría a conseguir los objetivos previstos.

La necesidad de documentar el proceso de planificación, aunque no es nueva, es ahora más exigente y detallada

Importancia relativa y evaluación de las incorrecciones

Dentro del proceso de planificación uno de los escollos más importante con el que nos hemos encontrado ha sido la aplicación práctica de la determinación de la Importancia Relativa de conformidad con la NIA-ES, en concreto con la 320  que la regula. La falta de claridad y concreción de la nueva normativa ha hecho que echáramos en falta la denostada norma anterior. [1]

El cambio de terminología, la ambigüedad del nuevo texto normativo, la ausencia de directrices de actuación en función de la tipología de empresa, la no definición de las bases de referencia a utilizar y de los coeficientes a aplicar, ha provocado no pocas incertidumbres a la hora de determinar la cifra de importancia relativa a utilizar en los trabajos. De hecho muchos auditores, ante la ausencia de orientaciones de cálculo, han seguido con las que figuraban en el Anexo I de la norma equivalente de 1999 ahora derogada.

Algunos nuevos conceptos como el del “umbral de materialidad” por debajo del cual las incorrecciones identificadas pueden son considerarse como insignificantes y no acumulables, han creado dudas de orden práctico.

Procedimientos analíticos

Tampoco este tema ha supuesto una novedad. Lo que con las anteriores normas era una alternativa ­-y por lo tanto no obligatorio- en las NIA-ES los procedimientos analíticos supone una práctica de obligado cumplimiento tanto durante el proceso de identificación de riesgos como en la fase final como prueba de coherencia de los resultados y conclusiones obtenidas por el auditor. Es en la forma de enfocar estos nuevos requerimientos y cómo documentarlo en los papeles de trabajo donde nuestros equipos han tenido serias dificultades.

 

Fraude

En las anteriores normas las actuaciones llevadas a cabo por la entidad, sus empleados o terceros se distinguían en errores o irregularidades en función de la intencionalidad o no de los hechos identificados. Ahora las irregularidades se denominan fraudes por un desmedido afán de traducir literalmente la terminología anglosajona.

La relevancia que las NIA-ES conceden a la identificación y tratamiento de los factores y situaciones de fraude ha aumentado considerablemente lo que exige una mayor atención por parte de los auditores sobre estos extremos, así como una mayor aplicación de su escepticismo profesional.

Este nuevo enfoque ha requerido un cambio importante en la mentalidad y forma de trabajar de los auditores, tanto para comprender el nuevo significado del término de fraude como a la hora de identificar situaciones o factores generadores de fraudes por manipulación de los estados financieros o por la apropiación indebida de activos.

 

Gestión continuada

La revisión de los factores que pudieran representar dudas respecto a la continuidad de la empresa era algo consustancial con nuestro trabajo, de hecho ha sido un aspecto que en estos tiempos de crisis hemos tenido que afrontar con demasiada frecuencia. Las NIA-ES exigen nuevos requisitos tales como la existencia de planes de viabilidad elaborados por la entidad en los que conste los planes y actuaciones tendentes a garantizar la continuidad de su actividad, lo cual no es fácil de obtener sobre todo en las pequeñas empresas que por su tamaño carecen de los medios y conocimientos para la confección de este tipo de estudios conteniendo estimaciones prospectivas.

Carta de manifestaciones

En relación con la normativa anterior, se han producido pocos cambios. Sin embargo nos hemos encontrado con dificultades por la negativa de clientes a incluir en la carta de manifestaciones algunos nuevos extremos como por ejemplo la inclusión de las incorrecciones materiales no corregidas por la entidad.

Otro de los cambios se refiere a quién debe de estampar su firma en la comprometedora carta de manifestaciones. Anteriormente se limitaba a que lo fuera una persona de la alta dirección con responsabilidad suficiente sobre la formulación-elaboración de las cuentas anuales. Con las NIA-ES, traducidas literalmente del texto internacional, se especifica que ha de ser la Dirección la que ha de firmar este documento en su calidad de responsable de la preparación de los estados financieros, sin embargo en nuestro marco normativo de información financiera, la preparación equivale a su formulación y el responsable de hacerlo en nuestro ordenamiento jurídico, no es la Dirección sino el Órgano de Administración, razón por la cual ha de ser éste quien asuma el contenido de la carta de manifestaciones tal y como consta en los modelos propuestos por ambas corporaciones profesionales. Ello ha supuesto algún que otro quebradero de cabeza al exigir, por ejemplo, que en lugar del director general fuese el presidente del consejo quien debía firmar el escrito.

Otro problema ha supuesto la obtención de la firma adicional del Directico Administrativo-Financiero tal y como proponen las corporaciones de auditores. En muchos casos no ha sido posible recabar su firma por entender –y no sin razón?,  que muchas de las afirmaciones contenidas en la carta de manifestaciones, están fuera de sus responsabilidades y competencias.

 

Nuevos modelos de informes

El nuevo modelo ha supuesto otro de los problemas con los que nos hemos topado en la primera aplicación de las nuevas normas. El nuevo formato, lejos de mejorar la claridad de los informes de auditoría y a pesar de su mayor extensión, los ha hecho más crípticos y confusos. De hecho no conozco ningún cliente o usuario de los informes de auditoría a los que haya gustado los nuevos formatos.

La redacción de los informes no ha sido fácil sobre todo en los casos, bastante habituales de salvedades múltiples por incorrecciones y limitaciones al alcance.

Los nuevos matices técnicos incorporados en los modelos de informes como, párrafo de énfasis, párrafo de otras consideraciones, etc. ha creado no pocas confusiones a la hora de redactarlos.

 

Comunicaciones con el Órgano de Gobierno de la entidad

Este tema sí que ha supuesto una novedad respecto a la anterior normativa. No significa que no tuviéramos anteriormente relación alguna  ni comunicaciones con la Dirección o con el Órgano de Gobierno de la entidad, el cambio consiste en que dichas relaciones ahora están reguladas en una norma específica.

En la tipología de clientes de los auditores individuales y pequeñas firmas de auditoría, la identificación y en su caso, relación con los responsables del gobierno de la entidad ­-como señala las NIA-ES- no es siempre fácil. La necesidad de documentar las comunicaciones entre el auditor y el Órgano de Administración, tampoco es una tarea sencilla con el tipo de clientes pequeños con los que la relación es menos formal. Especial consideración ha tenido el cumplimiento de determinados requerimientos normativos sobre la obligación de informas a a la entidad respecto a ciertos extremos de la auditoría tanto en la fase inicial (planificación) como a su finalización del trabajo (cierre).

 

Conclusión

A modo de resumen señalar que la puesta en marcha ha supuesto un considerable esfuerzo en términos de horas de dedicación y formación con el consiguiente perjuicio sobre la rentabilidad de los trabajos de auditoría. Esfuerzo que todavía no ha terminado. La labor didáctica iniciada por los responsables de los despachos y firmas de auditoría para dar a conocer los nuevos requerimientos normativos, ha de persistir a fin de poder cambiar anquilosados esquemas de trabajo y caducas prácticas de trabajo. La modificación de la metodología es imperiosa y ha de estar focalizada en centrar el trabajo y la realización de las pruebas de auditoría hacia aquellas áreas, saldos y transacciones que supongan potenciales riesgos de incorrecciones materiales por fraude o error.

Por otra parte, la aplicación de las NIA-ES supone una magnífica ocasión para reconsiderar muchos de nuestros viejos esquemas de trabajo a fin de evitar sobreactuaciones que lejos de contribuir a la consecución de los adecuados niveles de calidad de los trabajos puede desviar la atención del auditor sobre temas menores no significativos al no entrañar riesgos.

 

Esteban Uyarra Encalado

 

Diciembre 2015

 

 

 

 

 

 

 

[1] Las tardías guías de actuación emitidas por las corporaciones, han sido un claro ejemplo de la falta de  coordinación a la que he hecho mención al tratar de la formación. Todos los auditores habríamos agradecido una interpretación única y conjunta de cómo llevar a la práctica los nuevos requerimientos sobre la determinación de la importancia relativa.